Особенности признания расходов по оплате отпусков

Согласно положениям Трудового кодекса РФ (ТК РФ) работодатель обязан предоставить работнику организации ежегодный отпуск с сохранением места работы (должности) и среднего заработка.

Согласно ст. 1 15 ТК РФ ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней. Причем ТК РФ или иными федеральными законами для работников может быть предусмотрен отпуск большей продолжительности. Основной отпуск организация оплачивает сотрудникам исходя из среднего заработка.

Наибольшее количество отпусков, как правило, приходится на летний период. Наличие этого резерва позволит равномерно в течение всего налогового периода списывать расходы на оплату отпускных работникам. Это значит, что часть отпускных может быть учтена в целях налогообложения прежде, чем произойдет их фактическая оплата. Порядок создания и использования резерва на оплату отпусков изложен в ст. 324.1 НК РФ.

Отметим, что организации, за исключением субъектов малого предпринимательства, обязаны формировать резервы на оплату отпусков в бухгалтерском учете. На это указано в пп. 3–8 Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 –167н (далее – ПБУ 8/2010). Формирование резерва на оплату отпусков в налоговом учете является правом, но не обязанностью налогоплательщика (ст. 324.1 НК РФ).

При принятии решения о создании резерва предстоящих расходов на оплату отпусков работников на основании абз. 1 п. 1 ст. 324.1 НК РФ те налогоплательщики, которые решили формировать резерв на оплату отпусков, в своей учетной политике для целей налогообложения должны отразить:

• способ резервирования,

• предельную сумму отчислений в резерв,

• ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

На основании абз. 2 п. 1 ст. 324.1 НК РФ для этих целей организация обязана составить специальный расчет (смету) размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму взносов на обязательное социальное страхование, начисленных с этих расходов.

Процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

То есть организация должна рассчитать следующие показатели:

(1) Предполагаемый годовой размер расходов на оплату отпусков для целей налогообложения, включая суммы начисленных взносов на обязательное социальное страхование;

(2) Предполагаемый размер расходов на оплату труда для целей налогообложения, включая сумы начисленных взносов на обязательное социальное страхование.

Далее, на основании рассчитанных выше сумм определить процент отчислений в резерв на оплату отпусков как отношение показателя (1) к показателю (2).

На конец каждого отчетного (налогового) периода организация производит отчисления в резерв, исходя из рассчитанного в вышеуказанном порядке процента от суммы фактических расходов на оплату труда за соответствующий период. Сумма отчислений в резерв в течение налогового периода равна произведению процента отчислений в резерв и суммы расходов на оплату труда для целей налогообложения + начисленные взносы на социальное страхование.

Суммы отчислений в резерв на конец каждого отчетного периода включаются в состав расходов на оплату труда.

Таким образом, в случае если организация принимает решение о создании резерва и производит отчисления в резерв, то фактически осуществленные расходы на оплату отпусков, включая суммы страховых взносов, в течение налогового периода в состав расходов для целей налогообложения не включаются. Данные о фактических расходах собираются и по окончании налогового периода сравниваются с общей суммой накопленного резерва. На конец налогового периода организация обязана провести инвентаризацию резерва.

В случае если общие отчисления в резерв в течение налогового периода оказались больше фактически выплаченных отпускных работникам (иными словами, возникли недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы резерва), то они подлежат обязательному включению в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Обратная ситуация: при недостаточности средств начисленного резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний рабочий день налогового периода, организация обязана включить недостающую сумму фактических расходов на оплату отпусков и соответствующую сумму страховых взносов в состав расходов для налогообложения (в состав расходов на оплату труда).

Задача 2.8

Северо-Кавказская железная дорога Филиал ОАО «РЖД» заключила со страховой компанией «Мир» договор добровольного страхования в пользу своего работника Иванова В.И.

Страхования компания имеет лицензию на осуществление соответствующего вида деятельности в РФ, выданную в соответствии с законодательством РФ. Договор заключен на случай смерти или утраты работником трудоспособности при исполнении служебных обязанностей. Страховая сумма по договору составляет 40 000 руб. Срок действия договора – 3 года.